Tax Equalization und Regress bei Entsendungen: Risiken und rechtssichere Gestaltung

Unternehmen sagen Mitarbeitenden bei Auslandseinsätzen häufig einen Steuerausgleich, die sog. Tax Equalization, zu. Steuerliche Nachzahlungen und Korrekturen entstehen jedoch oft erst Jahre später, wenn Mitarbeitende bereits ausgeschieden sind oder Ausschlussfristen greifen. Hinzu kommen Risiken durch unklare Klauseln zur Steuerberaterwahl. Der Beitrag beleuchtet typische Fallstricke und rechtssichere Gestaltungsoptionen im Lichte der BAG‑Rechtsprechung.

Ausgangslage: Tax Equalization und typische Regressszenarien

Bei der sog. Tax Equalization (TEQ) übernimmt das Unternehmen das Steuer(mehr)risiko des Auslandseinsatzes, während der Mitarbeitende so gestellt wird, als ob er im Heimatland verbliebe. In der Praxis führt dies in der Regel dazu, dass das Unternehmen in „Vorleistung“ geht (indem es sich z. B. direkt in der Steuererklärung als Zahlungspflichtiger eintragen lässt) und dann gegenüber dem Mitarbeitenden Anspruch auf Regress haben kann. Dies kann oft erst später, häufig erst Jahre nach Einsatzende feststehen (z. B. durch Versteuerung nicht „taxequalizter“ Einkünfte). Ohne eine vorausschauende Vertrags- und Prozessgestaltung ist es Unternehmen in der Praxis dann oft nicht mehr möglich, die entsprechenden Beiträge vom Mitarbeitenden zurückzufordern.

Die Gründe dafür sind vielfältig: das Eingreifen tariflicher oder vertraglicher Ausschlussklauseln, das Ausscheiden der mitarbeitenden Person aus dem Unternehmen und/oder der Abschluss von Aufhebungs- oder Abwicklungsverträgen mit umfassender Erledigungsklausel.

In der Praxis handelt es sich dabei je nach Entsendedauer und Einkommenshöhe oft um Beträge im höheren fünfstelligen Bereich.

Warum dauert die Ausgleichberechnung häufig so lange?

Dazu ein Praxisbeispiel: Mitarbeiter X beendet im Januar des Jahres 01 seine Entsendung und scheidet danach im Februar 02 aus dem Unternehmen aus. Die Abgabefrist für die Steuererklärung 01 (mit Steuerberaterunterstützung) ist der 31.12.02. Die Abgabe erfolgt daher typischerweise im Dezember 02. Speziell bei Auslandssachverhalten kann die Veranlagung ggf. auch etwas länger dauern und der Steuerbescheid ergeht erst im Mai des Jahres 03. Möglicherweise folgt dann noch ein langwieriges Einspruchsverfahren und der finale Bescheid ergeht schließlich im Januar 04.

Dieser Steuerbescheid ist die Grundlage der TEQ-Berechnung für einen evtl. Regress des Arbeitgebers und kann daher auch erst zu diesem späten Zeitpunkt an den ehemaligen Mitarbeiter übermittelt werden. Kommt es dann zu Nachzahlungsansprüchen des ehemaligen Arbeitgebers, sind Streitigkeiten programmiert.

Vertragliche Gestaltungsoptionen zur Risikominimierung

Wie aber kann sich ein Unternehmen für den Fall der Fälle gut absichern, wenn es Mitarbeitenden einen Steuerausgleich ermöglichen will?

Zum einen ist es wichtig, bereits vor der Entsendung selbst die Dokumentation (z. B. Entsendevertrag, Ergänzungsvereinbarung, Entsenderichtlinie) sauber aufzusetzen und aufzuklären:

• Verträge sind klar, widerspruchsfrei und für den Mitarbeitenden verständlich zu formulieren: Unklarheiten oder Auslegungszweifel gehen zulasten des Arbeitgebers. Dies folgt zum einen aus dem arbeitsrechtlichen Transparenzgebot (§ 307 Abs. 1 Satz 2 BGB), zum anderen aus dem Grundsatz der Unklarheitenregel (§ 305c Abs. 2 BGB), der auch im Arbeitsrecht Anwendung findet.
• Berechnungsbeispiele zu TEQ sollten der Dokumentation beigefügt werden: Was fällt darunter und was ist damit gemeint? Es ist empfehlenswert, ein Berechnungsbeispiel, z. B. als Anlage, beizufügen.
• Rückzahlungsverpflichtungen bei Überkompensation sind schriftlich zu vereinbaren (z. B. zu hohe Nettolohnstellung, Rückerstattungen) inkl. Aufrechnungs-/Verrechnungsklausel.
• Mitwirkungspflichten müssen dokumentiert werden: Die Angaben müssen vollständig und fristgerecht erfolgen, Belege müssen vorgelegt und Einwilligungen zur Datenweitergabe an beauftragte Steuerberater (datenschutzkonform) dokumentiert werden.
• Bestehende tarifliche oder vertragliche Ausschlussklauseln gilt es zu modifizieren/zu berücksichtigen.

Zum anderen ist es auch nach Ablauf der Entsendung wichtig, die Dokumentation sauber abzuschließen:

• Sachverhalte mit Steuerausgleich sind nach der Entsendung in den Personalakten nachvollziehbar zu dokumentieren: Da steuerliche Nachforderungen regelmäßig erst nach Abschluss des Veranlagungszeitraums festgesetzt werden, wirken Auslandseinsätze häufig über das Ende der Entsendung hinaus nach.
• Beim Abschluss von Aufhebungs- bzw. Abwicklungsverträgen muss der Arbeitgeber besondere Vorsicht walten lassen: Ausstehende Forderungen sind von der sog. Erledigungsklausel auszunehmen und es sollte eine Klausel zur Adress-/Kontaktpflicht des Mitarbeitenden nach Beendigung (aktuelles Zustellungsdomizil, E-Mail, Pflicht zur Aktualisierung) eingearbeitet werden.

Steuerberatung – Wahlfreiheit des Mitarbeitenden und rechtliche Grenzen

Zugleich ist die Wahl des Steuerberaters von besonderer Bedeutung: Die komplexen Steuererklärungen des Mitarbeitenden im Heimat- und Gastland und als Basis der TEQ möchte das Unternehmen im besten Fall durch einen Steuerberater seines Vertrauens durchgeführt haben, d. h. durch jemanden, der sich mit Doppelbesteuerung und Auslandseinsätzen im Detail auskennt.

Warum entscheiden sich viele Unternehmen dazu, einen speziellen Steuerberater zu benennen?

TEQ-Vereinbarungen sind in der Regel so ausgestaltet, dass die reale Steuerlast vom Arbeitgeber zu tragen ist. Für den Mitarbeitenden wird in der eigentlichen TEQ-Berechnung dann eine Steuerlast fingiert, die derjenigen entspricht, die der Mitarbeitende zu tragen hätte, wenn er im Heimatland geblieben wäre. Somit treffen den Arbeitgeber auch zu hohe Steuerlasten, die z. B. durch eine nicht erfolgte Abstimmung zwischen Steuerexperten im Heimat- und solchen in Gastland entstehen können. Über ein solches internationales Netzwerk zur Abstimmung verfügen private Steuerberater jedoch in der Regel nicht.

Falsch formulierte Klauseln in Entsendeverträgen führen oft dazu, dass am Ende die Arbeitgeber bzw. Unternehmen die Risiken von Falschberechnungen tragen.

Folgende Klausel ist in Entsendeverträgen nicht unüblich:

„Die steuerliche Beratung vor und während der Auslandsentsendung sowie die Erstellung der deutschen Einkommensteuererklärung und ggf. der ausländischen Steuererklärung wird durch einen externen Steuerberater durchgeführt, der von der Gesellschaft benannt wird. Die damit verbundenen Kosten sowie eventuell darauf anfallende Steuern (geldwerter Vorteil) übernimmt die Gesellschaft.“

Das Bundesarbeitsgericht (BAG) hat entschieden, dass eine AGB-Klausel, die Mitarbeitende verpflichtet, ihre Steuererklärung ausschließlich von einer vom Arbeitgeber benannten Steuerkanzlei erstellen zu lassen, eine unangemessene Benachteiligung darstellt (§ 307 Abs. 1 Satz 1 BGB) und daher unwirksam ist (Urteil vom 23.08.2012, Az.: 8 AZR 804/11). Unternehmen könnten zwar unterstützen und Kosten übernehmen, dürften aber die freie Wahl eines Steuerberaters nicht vollständig ausschließen.

Konsequenz: Klauseln zur Pflichtnutzung eines bestimmten Beraters sind rechtlich riskant; zulässig sind hingegen Options-/Kooperationsmodelle, die Informations- und Mitwirkungspflichten des Mitarbeitenden vorsehen, ohne dessen Wahlfreiheit vollständig zu beschneiden.