Ertragsteuerliche Organschaft: von Fall zu Fall – Überblick und Updates

Die Organschaft ist ein in der Praxis bedeutsames Gestaltungsinstrument, um steuerliche Vorteile zu erreichen. Von besonderer Bedeutung ist dabei die in den §§ 14 ff. KStG geregelte ertragsteuerliche Organschaft. Nachfolgend werden verschiedene aktuelle Rechtsfragen der ertragsteuerlichen Organschaft unter Berücksichtigung neuerer Rechtsprechung behandelt.

Einführung

Mit dem Begriff der Organschaft wird allgemein die Zusammenfassung mehrerer rechtlich selbstständiger Unternehmen zu einer wirtschaftlichen Einheit bezeichnet. Bei der ertragsteuerlichen Organschaft gemäß §§ 14 ff. KStG wird die wirtschaftliche Einheit dadurch erreicht, dass das Ergebnis einer Gesellschaft (Organgesellschaft) einer anderen Gesellschaft (Organträger) zugerechnet und allein beim Organträger steuerlich berücksichtig wird (Durchbrechung des Prinzips der getrennten Besteuerung von Steuersubjekten). Voraussetzung für die Begründung der Organschaft ist neben dem Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags gemäß § 291 Abs. 1 AktG (teils auch als „Ergebnisabführungsvertrag“ bezeichnet) die Einhaltung der in den §§ 14 ff. KStG genannten sonstigen Voraussetzungen (u. a. erforderliche Eigenschaften von Organträger und Organgesellschaft, finanzielle Eingliederung, Mindestlaufzeit).

Gewinnabführungsvertrag

Durch den Abschluss eines Gewinnabführungsvertrags (EAV) gemäß § 291 Abs. 1 AktG verpflichtet sich die Organgesellschaft zur Abführung ihres gesamten Gewinns an den Organträger und der Organträger zum Ausgleich eines etwaigen Verlusts der Organgesellschaft. Die gesellschaftsrechtlichen Anforderungen an den Abschluss und das Wirksamwerden des EAV sind in den §§ 291 ff. AktG geregelt. Diese Regelungen finden unmittelbar Anwendung, wenn es sich bei der Organgesellschaft um eine Aktiengesellschaft (AG) oder Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA) handelt; ist die Organgesellschaft eine GmbH, so kommen die §§ 291 ff. AktG analog zur Anwendung. In der Praxis sind neben reinen Gewinnabführungsverträgen teils auch einheitliche Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträge anzutreffen; durch das Beherrschungselement unterstellt die Organgesellschaft die Leitung ihres Unternehmens dem Organträger.

Aktuelle steuerliche Entscheidungen

Steuerliche Voraussetzung 1: Eigenschaft der Organgesellschaft

Als Organgesellschaften kommen insbesondere Aktiengesellschaften (AG), Kommanditgesellschaften auf Aktien (KGaA) und Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbH) in Betracht (vgl. zu weiteren Voraussetzungen § 14 Abs. 1 Satz KStG). Steuerlich wurde seitens des Bundesfinanzhofs (BFH) des Weiteren verlangt, dass es sich bei der Organgesellschaft um eine sog. Erwerbsgesellschaft handelt, sie also gewerblich tätig sein müsse. So entschied der BFH, dass ein bestehender EAV ende, wenn die Organgesellschaft ihre gewerbliche Tätigkeit (auch ohne Auflösungsbeschluss) einstelle (vgl. BFH, Urteil vom 17.02.1971, Az.: 1 R 148/68).

Dahingegen hat nun das FG Münster mit Urteil vom 27.03.2025 (Az.: 10 K 2795/22 F) entschieden, dass eine ertragsteuerliche Organschaft auch dann vorliegen könne, wenn die Geschäftstätigkeit der Organgesellschaft ohne förmliche Auflösung durch einen (noch vor Abschluss des EAV) gefassten „Stilllegungsbeschluss“ eingestellt werde. Die Stilllegung der Gesellschaft stelle keine Liquidation oder (formlose) Auflösung dar. Die Revision ist gegenwärtig beim BFH anhängig (Az.: I R 12/25).

Steuerliche Voraussetzung 2: die finanzielle Eingliederung

Steuerliche Voraussetzung für die Organschaft ist zudem die finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft in den Organträger, d. h. der Organträger muss vom Beginn des Wirtschaftsjahres an ununterbrochen in einem Maße an der Organgesellschaft beteiligt sein, dass ihm die Mehrheit der Stimmrechte aus den Anteilen an der Organgesellschaft zusteht (vgl. § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG).

Für die Frage der „Mehrheit der Stimmrechte“ kommt es auf die gesellschaftsrechtlichen Regelungen an. Danach ist grundsätzlich die einfache Mehrheit der Stimmrechte ausreichend (§ 133 Abs. 1 AktG, § 47 Abs. 1 GmbHG). Sieht der Gesellschaftsvertrag der Organgesellschaft aber eine (höhere) qualifizierte Mehrheit vor, so liegt nach dem Urteil des BFH vom 09.08.2023 (Az.: I R 50/20) eine finanzielle Eingliederung der Organgesellschaft nur vor, wenn dem Organträger diese qualifizierte Mehrheit zusteht. In dem zu entscheidenden Fall sah der Gesellschaftsvertrag der Organgesellschaft für Gesellschaftsbeschlüsse generell eine Mehrheit von 91 Prozent aller anwesenden Stimmen vor, der Organträger war jedoch nur mit 79,8 Prozent an der Organgesellschaft beteiligt.

Die Frage der finanziellen Eingliederung stellt sich regelmäßig auch bei Umwandlungen des Organträgers (Verschmelzung, Spaltung). Im Umwandlungssteuererlass 2025 (punktuell geändert durch BMF-Schreiben vom 01.08.2025, „UmwStE 2025“) ist nunmehr im Einklang mit der BFH-Rechtsprechung bestimmt, dass (i) im Falle einer Fortsetzung der Organschaft der (künftige) Organträger hinsichtlich der Merkmale der finanziellen Eingliederung in die Rechtsstellung des übertragenden Rechtsträgers eintritt, und zwar auch dann, wenn der umwandlungssteuerliche Übertragungsstichtag nach dem Beginn des Wirtschaftsjahres liegt (vgl. Rn.  Org. 02 UmwStE 2025), sowie (ii) eine erstmalige Begründung einer Organschaft mit steuerlicher Rückwirkung möglich ist, wenn die finanzielle Eingliederung beim übertragenden Rechtsträger gegeben war (vgl. Rn. Org. 03 UmwStE 2025) (sog. „Fußstapfen-Theorie).

Steuerliche Voraussetzung 3: Mindestlaufzeit

Von wesentlicher Bedeutung für die steuerliche Anerkennung ist zudem, dass ein EAV für eine Mindestlaufzeit von fünf (Zeit-)Jahren fest abgeschlossen und durchgeführt werden muss (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG). Eine vorzeitige Beendigung durch Kündigung ist nur aus wichtigem Grund möglich (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG). Bei Fehlen eines wichtigen Grundes wird der Vertrag für seine gesamte Laufzeit steuerlich nicht anerkannt; es erfolgt eine rückwirkende Korrektur der Steuerveranlagungen; die Gewinne und Verluste der Organgesellschaft werden wieder separat besteuert.

Die Mindestlaufzeit muss im EAV explizit vereinbart sein, sei es durch eine fünfjährige Festlaufzeit oder einen Kündigungsausschluss für die Mindestlaufzeit.

Einhaltung der Mindestlaufzeit bei Geschäftsjahresänderung

Für den Fall, dass während der Mindestlaufzeit das Geschäftsjahr der Organgesellschaft geändert wird, sehen Gewinnabführungsverträge oftmals eine Verlängerung der Mindestlaufzeit um die Dauer des dann entstehenden Rumpfgeschäftsjahres vor. Das FG Baden-Württemberg (Urteil vom 13.09.2022, Az.: 11 K 953/17) hatte allerdings einen Fall zu entscheiden, in dem während der Mindestlaufzeit eine Geschäftsjahresänderung erfolgte, im EAV für diesen Fall aber keine Verlängerung der Mindestlaufzeit vereinbart war; der Vertrag sah nur (sofern keine Kündigung erfolgte) eine automatische Vertragsverlängerung um jeweils ein Jahr nach Ablauf der Mindestlaufzeit vor. Gleichwohl hat das Gericht entschieden, dass auch in diesem Fall die Mindestlaufzeit eingehalten worden sei, da der Vertrag wegen der vertraglich vereinbarten automatischen Verlängerung noch bis zum Ende des bei Ablauf der Mindestlaufzeit laufenden Geschäftsjahres durchgeführt wurde. Zur Begründung hat das Gericht angeführt, dass für die Einhaltung der Mindestlaufzeit kein generelles Erfordernis bestehe, wonach der Mindestzeitraum fünf zwölfmonatige Geschäftsjahre umfassen müsse. Aber auch zu dieser Frage ist ein Revisionsverfahren beim BFH (Az.: I R 12/23) anhängig.

Mindestlaufzeit: vorzeitige Beendigung des EAV

Für die Praxis von wesentlicher Bedeutung ist die Frage einer für die Organschaft unschädlichen, vorzeitigen (d. h. während der Mindestlaufzeit erfolgenden) Beendigung des EAV, die nach den steuerrechtlichen Vorgaben eine Beendigung aus wichtigem Grund voraussetzt (vgl. § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG). Nur dann bleiben die steuerlichen Vorteile der Organschaft bis zur Beendigung des Vertrags erhalten.

Da die körperschaftsteuerlichen Vorschriften nicht auf die gesellschaftsrechtlichen Regelungen zur Kündigung aus wichtigem Grund (vgl. § 297 Abs. 1 AktG) verweisen, hat der BFH den Schluss gezogen, dass der Begriff des wichtigen Grundes im Körperschaftsteuerrecht anders als im Gesellschaftsrecht auszulegen sei, mit der Folge, dass nicht jede vertragliche Ausdehnung des Begriffs des wichtigen Grundes auch steuerrechtlich anerkannt werden könne (vgl. BFH, Urteil vom 13.11.2013, Az.: I R 45/12). Dies hat in der Praxis dazu geführt, die von der Finanzverwaltung anerkannten wichtigen Gründe als solche vertraglich im EAV zu vereinbaren; wichtige Kündigungsgründe sind danach insbesondere die Veräußerung oder Einbringung der Organbeteiligung durch den Organträger und die Verschmelzung, Spaltung oder Liquidation des Organträgers oder der Organgesellschaft (vgl. KStR R 14.5 (zu § 14 KStG) 2022).

Der UmwStE 2025 enthält nun auch Regelungen zum Vorliegen eines wichtigen Grundes. Danach „kann“ ein wichtiger Grund sowohl (i) die Umwandlung des Unternehmens des Organträgers (mit Ausnahme des Formwechsels i. S. d. § 190 UmwG) sein (vgl. Rn. Org. 12 UmwStE 2025) wie auch (ii) die Umwandlung der Organgesellschaft (mit Ausnahme des Formwechsels einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft anderer Rechtsform) (vgl. Org. 26 UmwStE 2025). Aufgrund der Wortwahl („kann“) bleibt aber weiterhin eine Prüfung im Einzelfall erforderlich.

Aktuelle gesellschaftsrechtliche Entscheidungen

Auch wenn die Rechtsprechung zur Organschaft von Urteilen der Finanzgerichte dominiert wird, ergehen zumindest zum EAV auch immer wieder zivilrechtliche Urteile:

So hat sich das OLG Jena (Beschluss vom 17.02.2021, Az.: 2 W 31/21) mit der Frage befasst, ob im Falle eines einheitlichen Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrags die Beendigung allein des Beherrschungselements eine (auch unterjährig mögliche) Vertragsänderung darstellt oder der Wechsel der Vertragsart von einem einheitlichen Beherrschungs- und Gewinnabführungsvertrag zu einem (reinen) EAV als Beendigung des einheitlichen Vertrags mit Neuabschluss eines (reinen) EAV zu beurteilen sei. Das Gericht hat mit der in der Literatur herrschenden Ansicht entschieden, dass beim vorliegenden Vertragswechsel keine Vertragsänderung vorliege, sondern die Aufhebung des alten Vertrags und der Neuabschluss eines EAV gegeben sei – mit der Folge, dass der einheitliche Vertrag nur zum Ende eines Geschäftsjahres aufgehoben werden könne. Sollte sich diese Auffassung durchsetzen, ist dies bei einem geplanten Vertragswechsel unter steuerlichen Gesichtspunkten zu berücksichtigen. Da eine höchstrichterliche Entscheidung hierzu noch aussteht, halten wir daher den Abschluss getrennter Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträge für erwägenswert (eine ggf. damit einhergehende Erhöhung der Notargebühr für zu beurkundende Zustimmungsbeschlüsse sollte durch Fassung der Beschlüsse für beide Verträge in einer Gesellschafterversammlung begrenzt werden).

Das OLG München (Urteil vom 20.10.2022, Az.: 7 U 1785/18) hatte über die Frage zu entscheiden, ob ein Verlustausgleichsanspruch des Organträgers nach § 302 AktG in eine Darlehensrückzahlungsforderung umgewandelt werden kann. Das Gericht hat die Zulässigkeit einer solchen Novation unter Hinweis auf § 302 Abs. 3 AktG verneint, wonach ein Verzicht auf oder Vergleich über den Verlustausgleich erst drei Jahre nach Eintragung der Beendigung des Vertrags zulässig ist. Das Rechtsmittelverfahren ist beim Bundesgerichtshof (BGH, Az.: II ZR 196/22) anhängig. Steuerlich wird eine Novation des Verlustausgleichsanspruchs in einen Darlehensrückzahlungsanspruch unter bestimmten Voraussetzungen als ordnungsgemäße Durchführung des Vertrags anerkannt (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 30.06.2022, Az.: 6 K 182/20).